Leasing

Gerade in der Anfangszeit einer Neugründung oder der Aufnahme einer selbstständigen Tätigkeit steht bei der Anschaffung von Wertgegenständen die Frage im Raum, ob diese gekauft, gemietet oder vielleicht auch geleast werden sollten. Während die buchhalterische Erfassung von tatsächlich angeschafften und von gemieteten Wertgegenständen klar und eindeutig ist, muss beim Leasing bei der Bilanzierung und Verbuchung auf mehr geachtet werden.

Was ist Leasing und welche Arten gibt es?

Zunächst soll kurz darauf eingegangen werden, was Leasing überhaupt ist. Immer wieder kommt es hier zu Missverständnissen. Allgemein ist Leasing ein pacht- oder mietähnlicher Vertrag zwischen zwei Parteien – Leasinggeber und Leasingnehmer – über die Nutzung eines Anlageguts gegen eine Leasingrate. Das Anlagegut (Leasinggut) kann beweglich oder unbeweglich sein. Rechtlich wird der Leasingnehmer Besitzer der geleasten Sache, der Leasinggeber bleibt Eigentümer.

Für die buchhalterische Erfassung ist aber nicht das rechtliche Eigentum entscheidend, sondern das wirtschaftliche Eigentum. Wirtschaftlicher Eigentümer ist die Partei, die das Investitionsrisiko – hier insbesondere das Risiko der Wertminderung – überwiegend trägt. Hierin liegt auch ein wesentlicher Unterschied zum Mietvertrag, bei dem rechtlicher und wirtschaftlicher Eigentümer stets identisch und das Risiko eindeutig vollumfänglich zugeordnet ist.

Der (überwiegend) wirtschaftliche Eigentümer aktiviert das Leasinggut in seiner Bilanz. Ob das der Leasinggeber oder Leasingnehmer ist, hängt von der Leasingart und den genauen Bestimmungen des Leasingvertrags ab. Beispielsweise spielen die Möglichkeiten der Kündigung hier eine wesentliche Rolle. Grundsätzlich kann in Operating Leasing und Financial Leasing unterschieden werden. Daneben gibt es noch das Spezial-Leasing in besonderen Fällen.

Operating Leasing

Beim Operating Leasing wird das Leasinggut für eine Laufzeit geleast, die für gewöhnlich kürzer als die übliche Nutzungsdauer ist. Die Kündigung ist dabei für beide Vertragsparteien meist kurzfristig möglich. Die Verträge sind in der Regel so ausgestaltet, dass der Leasinggeber das volle Investitionsrisiko trägt. Nach der kurzen Vertragslaufzeit oder der Kündigung wird das Leasinggut meist weitervermietet, neu als Leasinggut angeboten oder verkauft.

Somit sind Leasinggüter nach dem Operating Leasing aus handels- und steuerrechtlicher Sicht wie ein Mietgegenstand zu behandeln. Der Leasingvertrag ist somit analog eines Mietvertrags. Das Leasinggut wird dem Leasinggeber zugerechnet, der es entsprechend bilanziell erfassen und abschreiben muss. Aus Sicht des Leasingnehmers fallen somit nur die Leasingraten an, die er als Aufwand verbucht.

Typische Leasinggegenstände des Operating Leasing sind Fahrzeuge oder IT. Least Ihr Unternehmen beispielsweise einen Pkw, fallen für Ihr Unternehmen Leasingraten an, die an den Leasinggeber gehen. Diese Leasingrate wird einfach als Aufwand auf das entsprechende Konto „Leasingaufwendungen“ verbucht (Vorsteuer ist separat auszuweisen).

Financial Leasing

Das Financial Leasing deutet mit dem Namen bereits an, dass hier der Finanzierungsaspekt des geleasten Gegenstands eine größere Bedeutung bekommt. Zwischen Leasinggeber und Leasingnehmer wird für gewöhnlich über das Leasinggut eine unkündbare Grundmietzeit vereinbart. Die Grundmietzeit ist ebenfalls meist kürzer als die übliche Nutzungsdauer der Anlage. Beim Financial Leasing ist ein weiterer wesentlicher Bestandteil, dass der Leasinggeber ein vom Leasinggeber bereits ausgesuchtes Wirtschaftsgut vom Hersteller oder Händler kauft und dann an den Leasingnehmer vermietet. Dieser Zusammenhang betont noch einmal den Finanzierungsaspekt, da hier der Leasinggeber in erster Linie als Financier der geleasten Sache fungiert.

Grundmietzeit und Optionsrecht für die Zuordnung entscheidend

Für die Frage der Bilanzierung muss beim Financial Leasing zum einen auf das Verhältnis zwischen Grundmietzeit und gewöhnlicher Nutzungsdauer des Leasingguts geachtet werden und zum anderen ob ein Optionsrecht zum Kauf durch den Leasingnehmer oder Mietverlängerung nach der Grundmietzeit besteht oder nicht. Die Bestimmungen hierzu gehen auf einen entsprechenden Erlass und fortfolgende Schreiben des Bundesfinanzministeriums und zurück.

• Grundmietzeit weniger als 40 Prozent der gewöhnlichen Nutzungsdauer: Das Leasinggut wird dem Leasingnehmer zugerechnet, unabhängig von einem Optionsrecht. Grund der Zurechnung ist, dass sich die bei diesem Verhältnis einstellenden Leasingraten so hoch sind, dass der Leasingnehmer mit hoher Wahrscheinlichkeit das Leasinggut behält.
• Grundmietzeit mehr als 90 Prozent der gewöhnlichen Nutzungsdauer: Das Leasinggut wird dem Leasingnehmer zugerechnet, unabhängig von einem Optionsrecht. Grund der Zurechnung ist, dass bei einem solch hohen Verhältnis der Wertverlust für den Leasinggeber sehr hoch ist und daher der Leasingnehmer mit hoher Wahrscheinlichkeit einziger Nutzer bleibt.
• Grundmietzeit zwischen 40 und 90 Prozent der gewöhnlichen Nutzungsdauer und Leasingnehmer hat kein Optionsrecht: Das Leasinggut wird dem Leasinggeber zugeordnet. Grund der Zuordnung ist der relativ hohe Restwert, der eine Weiterverwendung durch den Leasinggeber wahrscheinlich macht.
• Grundmietzeit zwischen 40 und 90 Prozent der gewöhnlichen Nutzungsdauer und Leasingnehmer hat ein Optionsrecht: Das Leasinggut wird nur dann dem Leasingnehmer zugeordnet, wenn das Ziehen der Option besonders günstig für ihn ist. Das ist dann der Fall, wenn der Kaufpreis des Leasingguts nach der Grundmietzeit niedriger ist als der Restbuchwert oder die Leasingrate bei einer Mietverlängerung kleiner ist als die lineare Abschreibung auf den Restwert des Leasingguts.

Unterschiede in der buchhalterischen Erfassung

Die meisten Leasingverträge in der Praxis sind so formuliert, dass das Leasinggut beim Leasinggeber bilanziert werden muss. Dadurch hat der Leasingnehmer buchhalterisch nur die Leasingraten als Aufwand zu berücksichtigen (wie beim Operating Leasing).

Für den Fall, dass das Leasinggut doch dem Leasingnehmer zugerechnet werden muss, ist dieser auch zur Aktivierung in seiner Bilanz verpflichtet. Das Leasinggut wird mit seinem Anschaffungswert in der Bilanz auf der Aktivseite erfasst, gleichzeitig geht auf der Passivseite eine Verbindlichkeit (gegenüber dem Leasinggeber, sogenannte Kaufpreisverbindlichkeit) in die Bilanz ein. Der Leasingnehmer bekommt zudem vom Leasinggeber eine Rechnung in voller Höhe der Umsatzsteuer aller Leasingraten, die entsprechend mit der aktivierten Vorsteuerposition verrechnet werden kann. So wird diese Leasingoption gegenüber dem Finanzamt nicht benachteiligt oder bevorzugt.

In der Folge kann der Leasingnehmer die Leasingrate nicht mehr einfach als Aufwand einrechnen. Er muss die Leasingraten in einen Tilgungsanteil und einem Zins- und Kostenanteil unterscheiden. Der Tilgungsanteil reduziert dann die Verbindlichkeit gegenüber dem Leasinggeber – analog einer Fremdfinanzierung. Zins- und Kostenanteil können als Aufwand verbucht werden. Eine weitere Aufwandsposition für den Leasingnehmer in diesem Fall sind die (linearen) Abschreibungen auf das Leasinggut – das ist ja hier vom Leasingnehmer in die Anlagenkartei aufzunehmen.

Ob ein Leasinggut dem Leasinggeber oder Leasingnehmer zugerechnet wird, hat aus Sicht des Leasingnehmers unter Umständen auch Konsequenzen auf seinen Gewinn. Bei der Zuordnung zum Leasinggeber sind die Leasingraten gewinnmindernder Aufwand. Wird das Leasinggut dem Leasingnehmer zugeordnet, ist nur ein Teil der Leasingraten Aufwand und damit gewinnmindert, andererseits wirken die dann zu tätigen Abschreibungen als Aufwand gewinnmindernd. Für gewöhnlich werden bei sonst gleichen Voraussetzungen nicht die gleiche Summe an Aufwendungen erreicht und damit unterschiedliche Gewinne ausgewiesen.

Spezial-Leasing

Eine besondere Form des (Financial) Leasings liegt vor, wenn der Leasinggeber für den Leasingnehmer eine Sachanlage von einem Hersteller oder Händler kauft, die speziell auf die Erfordernisse des Leasingnehmers zugeschnitten ist. In diesem Fall kann der Leasinggeber nach Ablauf der Grundmietzeit das Leasinggut nicht mehr weiterverkaufen oder neu vermieten. Der Leasingnehmer trägt hier vollumfänglich das Investitionsrisiko und das Spezial-Leasing ist analog eines voll fremdfinanzierten Kaufs einer Sachanlage.

Hier muss der Leasingnehmer das Leasinggut bilanzieren und über die gewöhnliche Nutzungsdauer abschreiben. Ein Verhältnis von Grundmietzeit zur Nutzungsdauer oder ein Optionsrecht sind im Falle des Spezial-Leasings unerheblich.